房地產開發(fā)企業(yè)各階段稅務籌劃全攻略
云南百滇稅務師事務所有限公司 2018-04-24
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房地產財稅咨詢
看點：房地產開發(fā)周期較長，主要包括立項環(huán)節(jié)、規(guī)劃設計環(huán)節(jié)、融資環(huán)節(jié)、土地取得環(huán)節(jié)、拆遷安置環(huán)節(jié)、工程建設環(huán)節(jié)、預售環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)、出租環(huán)節(jié)，項目清算環(huán)節(jié)。各環(huán)節(jié)涉及的稅種主要有企業(yè)所得稅、土地增值稅、營業(yè)稅、土地使用稅、印花稅、契稅。由于項目的稅收成本會影響項目的投資回報，而稅務事項始終貫穿其中，因此合理控制稅收成本是降低企業(yè)運營成本的重要一環(huán)，有必要對房地產開發(fā)環(huán)節(jié)涉及的一些稅務問題及改善和籌劃機會進行總結，抓住一些稅務籌劃機會，更好地為房地產業(yè)務板塊發(fā)展制定戰(zhàn)略性規(guī)劃。
一
立項環(huán)節(jié)
很多企業(yè)在做項目規(guī)劃及向有關部門報批時，都未考慮通過合理搭配立項來適當降低企業(yè)的潛在稅負。企業(yè)對同一項目可能同時或分期、分區(qū)開發(fā)不同類型的房產，有別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)或普通住宅等，他們的增值率和對應的稅負會有所不同。由于土地增值稅是以國家有關部門審批的房地產開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。若企業(yè)以分期開發(fā)的別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)來分別立項，只能按這些分期項目為單位清算。但是，若企業(yè)對不同增值率的房產以一個項目或同一期來立項并經(jīng)批準，則可按一個項目或同一期項目的整體增值率來進行土地增值稅清算。若整體增值率低于個別房地產的增值率，那么企業(yè)的土地增值稅的實際稅負可能會有所降低。（實務中，不同的地區(qū)操作有區(qū)別，要具體向當?shù)氐囟惒块T了解清楚）
企業(yè)在立項時，就應提早考慮項目的實際情況和相關影響，選擇一個較優(yōu)的方案來立項。這樣企業(yè)就可以合理降低土地增值稅的稅負，為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟利益。這是一個很好的稅務籌劃機會。
二
融資環(huán)節(jié)
企業(yè)資金不足可以從其關聯(lián)方融資。如從關聯(lián)方取得的貸款數(shù)額巨大，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資的利息支出有限額，超出規(guī)定標準的利息可能不得稅前扣除；同時，根據(jù)土地增值稅的規(guī)定，不能提供金融機構證明的利息支出有限額，因此，部分利息可能不得作為扣除項目。
企業(yè)應提前與稅務機關溝通，明確關聯(lián)方貸款利息可扣除限額，從而明確最佳關聯(lián)方貸款金額，盡量使關聯(lián)方貸款利息都能稅前扣除。這都可以通過調整項目融資架構、調整企業(yè)間資金融通的安排來達到。
如企業(yè)向關聯(lián)方支付的利息超過同期金融機構的貸款利率，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額部分準予扣除。因此，超過同期金融機構貸款利率的利息不得在稅前扣除。根據(jù)土地增值稅的規(guī)定，不能提供金融機構證明的利息支出是有限額的，因此部分利息可能不得作為扣除項目。對于超過貸款期限的利息部分在計算土地增值稅時亦不允許扣除。
為避免關聯(lián)方過高的利息支出和利息收入在稅負方面的不利影響，企業(yè)可考慮按同期金融機構同類貸款利率來安排集團內資金借貸。
若企業(yè)是無償使用關聯(lián)方的貸款，企業(yè)作為借入方?jīng)]有相應的利息支出，那么就會虛增利潤；借出方的利息費用也不能在稅前扣除，將會導致雙重征收企業(yè)所得稅。
企業(yè)應審核目前集團內關聯(lián)交易的定價政策，改善不合理的地方，并以此制定合理的收費，同時根據(jù)稅務規(guī)定準備相關證明文件。
三
土地取得環(huán)節(jié)
（一）企業(yè)以國家出讓方式取得土地
在以前年度取得國有土地使用權時，沒有及時取得國家土地管理部門出具的土地出讓金收款憑證的，根據(jù)規(guī)定，扣除取得土地使用權所支付的金額、房地產開發(fā)成本，費用及轉讓房地產有關稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。
企業(yè)應對不屬于預付賬款性質的金額轉入相對應開發(fā)成本、費用科目核算并在合同中約定提供合法憑證的期限。這樣可避免一些不必要的稅務麻煩。
對于企業(yè)未在約定的期限內進行土地開發(fā)而支付的土地閑置費，在計算企業(yè)所得稅時，土地閑置費能否扣除，新的企業(yè)所得稅法和原外資的稅務規(guī)定未對此作相關規(guī)定，需向相關稅務機關確認相關稅務處理方法。該土地閑置費不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用，因此，在計算土地增值稅時不能從應稅收入中扣除。
企業(yè)應加強項目開發(fā)的管理，盡量在約定的期限內進行開發(fā)；若的確需延期，應盡早與相關政府部門協(xié)商，爭取減免土地閑置費，并與稅務機關確認相關稅務處理方法。
企業(yè)未按規(guī)定期限支付土地出讓金而繳納的滯納金，在計算企業(yè)所得稅時可能會被視為與取得收入無關的支出而不得扣除。另外，此滯納金也不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用，因此計算土地增值稅時也不能從應稅收入中扣除。
企業(yè)應加強資金管理。按規(guī)定期限支付土地出讓金，如果確實需延期，應盡早與相關政府部門協(xié)商，爭取減免滯納金。
（二）以資產收購方式取得土地
實際中在資產購置時，存在實際交易價格可能與相關憑證價格不同的情況。由于相關憑證沒有反映真實交易價格，根據(jù)《稅收征收管理法》規(guī)定，納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據(jù)的，由稅務機關責令限期改正，并處五萬元以下的罰款。
企業(yè)應按實際交易價格來訂立相關轉讓協(xié)議和索取合法有效憑證，以降低企業(yè)的稅務風險。
四
拆遷安置環(huán)節(jié)
在拆遷安置環(huán)節(jié)，拆遷費用支付憑證一般為被拆遷人簽署的收據(jù)或白條。這些收據(jù)或白條不屬合法有效的憑證，根據(jù)《發(fā)票管理辦法》規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證。
企業(yè)最好委托取得房屋拆遷資格證書的單位拆遷，并向其索取合法有效的憑證。
五
工程建設環(huán)節(jié)
在工程建設環(huán)節(jié)若與關聯(lián)方簽訂的工程造價高于當?shù)厥袌鰳藴剩鶕?jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。根據(jù)稅法規(guī)定，房地產開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的房地產開發(fā)成本中各項費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結合房屋結構、用途、區(qū)位等因素，核定上述開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。
企業(yè)應審核目前集團內關聯(lián)交易的定價政策，改善不合理的地方，并以此制定合理的收費，同時根據(jù)稅務規(guī)定準備相關證明文件。
六
預售環(huán)節(jié)
企業(yè)有時未對取得的預售收入進行確認和進行相關稅務申報，根據(jù)規(guī)定，對預售收入，應按預計利潤率計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳企業(yè)所得稅。根據(jù)規(guī)定，可對開發(fā)企業(yè)在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入預征土地增值稅。對預售收入亦需繳納營業(yè)稅及其附加。
企業(yè)應及時就項目預售收入向主管稅務機關申報納稅。
七
銷售環(huán)節(jié)
企業(yè)對于樣板房的裝修費用常計入營業(yè)費用，而不計人開發(fā)成本，造成開發(fā)成本減少。根據(jù)規(guī)定，開發(fā)企業(yè)建造的售房部（接待處）和樣板房的裝修費用，無論數(shù)額大小，均應計入其建造成本。
企業(yè)可將樣板房的裝修費用作為開發(fā)成本核算，在計算企業(yè)所得稅時開發(fā)成本是可全部稅前扣除的，同時向主管稅務機關確認土地增值稅的處理方法。
企業(yè)為鼓勵業(yè)主介紹房屋銷售，以替業(yè)主支付物業(yè)管理公司一定的物業(yè)管理費作為報酬，但未取得物業(yè)管理公司的發(fā)票不得作為費用列支的憑證，根據(jù)規(guī)定，未按規(guī)定取得發(fā)票的費用，不能在企業(yè)所得稅稅前扣除?？鄢〉猛恋厥褂脵嗨Ц兜慕痤~、房地產開發(fā)成本、費用及轉讓房地產有關稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。若業(yè)主取得的勞務報酬超過一定標準，企業(yè)作為扣繳義務人需代業(yè)主扣繳他們的個人所得稅。
企業(yè)應及時向物業(yè)管理公司索取發(fā)票和代負有納稅義務的業(yè)主扣繳相關的個人所得稅。
八
出租環(huán)節(jié)
實務中有的企業(yè)將人防工程作為車位供業(yè)主使用，并與業(yè)主簽訂車位使用權買賣合同收取使用費，確認為銷售收入。無論銷售收入或租金收入，企業(yè)都需要繳納企業(yè)所得稅，對企業(yè)最終的企業(yè)所得稅稅負影響不大。但是，由于人防工程不可出售，交易的實質為出租，（1）若確認為租金收入，按租賃期限來分期確認租金收入，在合同簽訂當年，租金對應的企業(yè)所得稅稅負將相對低于確認銷售收入所對應的企業(yè)所得稅稅負；（2）若確認為銷售收入，在計算土地增值稅時，可能會被視作應稅收入；而作為租金收入確認，則不需繳納土地增值稅。
企業(yè)應將買賣合同改為租賃合同，避免稅務機關誤征土地增值稅和按房產銷售來征收企業(yè)所得稅。
九
項目清算環(huán)節(jié)
在項目清算環(huán)節(jié)對一些與其他“期”共享的公共配套設施的建造費用，可能在該“期”進行清算時，仍未開始建造，企業(yè)會預提這部分費用。對這部分預提費用在計算企業(yè)所得稅和土地增值稅時一般不能扣除。
企業(yè)在作項目開發(fā)時，應考慮土地增值稅的清算時點，安排相關工程。對后建的工程，企業(yè)可與主管稅務機關協(xié)商在最終結算時，按項目（期）來重新計算土地增值稅的稅負，多退少補。
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